Brak obowiązku badania beneficjenta rzeczywistego przy zwolnieniu dywidendowym – wyrok NSA

W ostatnich latach płatnicy toczą liczne spory z organami podatkowymi dotyczące prawa do preferencyjnego opodatkowania WHT, w tym obowiązku weryfikacji statusu beneficjenta rzeczywistego (ang. BO – beneficial owner) podmiotów otrzymujących dywidendy. Jest to jedno z najbardziej problematycznych zagadnień w obszarze podatku u źródła (WHT).

W wyroku z dnia 9 października 2024 r. (sygn. II FSK 78/22) Naczelny Sąd Administracyjny zajął korzystne stanowisko dla podatników, stwierdzając, że polska spółka wypłacająca dywidendę zagranicznemu udziałowcowi nie ma obowiązku weryfikowania ani dokumentowania, że odbiorca dywidendy jest rzeczywistym właścicielem tej dywidendy.

Poniżej przedstawiamy kluczowe aspekty związane z obowiązkiem badania statusu rzeczywistego właściciela dywidendy.

Kontekst sprawy – na czym polegał spór?

Sprawa dotyczyła polskiej spółki zajmującej się działalnością w obszarze ochrony zdrowia zwierząt. Jej jedynym udziałowcem była spółka zarejestrowana w Holandii, będąca rezydentem podatkowym tego kraju oraz członkiem Unii Europejskiej. Kluczowe fakty przedstawione przez Spółkę były następujące:

• Relacje między spółkami: Holenderski udziałowiec posiadał 100% udziałów w polskiej Spółce nieprzerwanie przez ponad dwa lata. Udziały te nie były obciążone żadnym prawem rzeczowym ani umowami ograniczającymi władztwo ekonomiczne udziałowca.
• Odbiorca dywidendy: Udziałowiec był bezsprzecznie prawnym właścicielem dywidendy i nie był zobowiązany do przekazywania tych środków na rzecz innych podmiotów.
• Planowane wypłaty: Dywidenda miała być wypłacona w jednej lub kilku transzach, a jej wysokość mogła przekroczyć próg 2 mln zł, co uruchamiałoby mechanizm „pay and refund” opisany w art. 28b ustawy o CIT.

Pytania interpretacyjne

Spółka, w celu zabezpieczenia swojego stanowiska, wystąpiła do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS) z pytaniem o interpretację przepisów. Zadała dwa kluczowe pytania:

1. Czy w przypadku wypłaty dywidendy, w celu skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 22 ust. 4 ustawy o CIT, Spółka musi weryfikować, czy jej udziałowiec jest rzeczywistym właścicielem dywidendy?
2. Czy w przypadku ubiegania się o zwrot podatku u źródła (WHT) od nadwyżki dywidendy powyżej 2 mln zł, Spółka jest zobowiązana do przedłożenia oświadczenia o statusie rzeczywistego właściciela, nawet jeśli status BO nie jest warunkiem zwolnienia z art. 22 ust. 4?

Zdaniem Spółki przepisy ustawy o CIT nie wymagają, aby odbiorca dywidendy posiadał status rzeczywistego właściciela, zarówno w celu skorzystania ze zwolnienia z podatku, jak i w przypadku wnioskowania o zwrot. Spółka argumentowała, że przepisy dotyczące zwolnienia (art. 22 ust. 4) oraz zwrotu podatku (art. 28b) są odrębne i niezależne, a warunki jednego nie mogą być rozszerzane na drugie.

Stanowisko Krajowej Informacji Skarbowej

Dyrektor KIS w interpretacji uznał stanowisko Spółki za błędne, wskazując na następujące argumenty:

• Organ uznał, że płatnik jest zobowiązany do weryfikacji statusu rzeczywistego właściciela dywidendy zarówno przy stosowaniu zwolnienia z art. 22 ust. 4 ustawy o CIT, jak i w ramach należytej staranności wymaganej przez przepisy antyabuzywne.
• Przy wnioskowaniu o zwrot podatku zgodnie z art. 28b ustawy o CIT organ stwierdził, że płatnik ma obowiązek dołączyć oświadczenie potwierdzające status rzeczywistego właściciela dywidendy. Według organu regulacje te są ściśle powiązane z przepisami dotyczącymi zwolnień i należy je stosować łącznie.

Orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego i Naczelnego Sądu Administracyjnego

Sprawa została rozpatrzona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny (WSA) w Warszawie, który w wyroku z 20 września 2021 r. (sygn. III SA/Wa 562/21) uchylił interpretację wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

WSA uznał, że:

• Artykuł 22 ust. 4 ustawy o CIT nie zawiera wymogu badania statusu rzeczywistego właściciela przez płatnika. Zdaniem sądu, literalna interpretacja przepisów nie daje podstaw do rozszerzania obowiązków płatnika o weryfikację przesłanki, która nie została wyraźnie wskazana w ustawie.
• W odniesieniu do procedury zwrotu podatku u źródła (art. 28b ustawy o CIT), WSA stwierdził, że skoro przy wypłacie dywidendy nie jest konieczna weryfikacja statusu BO, to również w procedurze zwrotu podatku taka weryfikacja nie jest wymagana. Sąd podkreślił, że przepisy dotyczące zwolnienia i zwrotu podatku powinny być interpretowane w sposób spójny.

Na wyrok WSA organ podatkowy wniósł skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego (NSA).

W wyroku z 9 października 2024 r. (sygn. II FSK 78/22) NSA podzielił stanowisko WSA w kwestii zwolnienia dywidendowego.

Sąd uznał, że:

• Zwolnienie dywidendowe: Nie istnieje wymóg weryfikowania statusu rzeczywistego właściciela po stronie odbiorcy dywidendy przy stosowaniu zwolnienia z art. 22 ust. 4 ustawy o CIT. NSA potwierdził, że taki obowiązek nie wynika z przepisów, a interpretacja płynąca z wcześniejszych orzeczeń sądów administracyjnych (np. WSA w Warszawie i innych wyroków NSA) wspiera ten pogląd.

Jednak w odniesieniu do zwrotu podatku NSA zajął odmienne stanowisko:

• Zwrot podatku: NSA uznał, że przepisy art. 28b ustawy o CIT są autonomiczne i nie wynikają bezpośrednio z regulacji dotyczących zwolnienia. W związku z tym, płatnik ubiegający się o zwrot podatku musi spełnić wszystkie wymogi przewidziane w tym przepisie, w tym dostarczyć oświadczenie o statusie rzeczywistego właściciela odbiorcy dywidendy. Brak tego dokumentu uniemożliwia pozytywne rozpatrzenie wniosku.

Wyrok NSA wprowadził wyraźne rozgraniczenie pomiędzy zwolnieniem z podatku a zwrotem nadpłaty, wskazując na różne obowiązki płatnika w każdej z tych procedur.

Podsumowanie

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 października 2024 r. (sygn. akt II FSK 78/22) wprowadził istotne rozróżnienie pomiędzy obowiązkami płatnika w procedurze bezpośredniego zwolnienia dywidendy z podatku u źródła a procedurą zwrotu podatku. NSA potwierdził, że:

1. Zwolnienie dywidendowe: W przypadku płatności nieprzekraczających 2 mln zł, płatnik nie ma obowiązku badania statusu rzeczywistego właściciela (beneficial owner, BO) odbiorcy dywidendy, ponieważ taki wymóg nie wynika z art. 22 ust. 4 ustawy o CIT.
2. Zwrot podatku od nadwyżki ponad 2 mln zł: W przypadku korzystania z mechanizmu „pay and refund” zgodnie z art. 28b ustawy o CIT, płatnik musi przedłożyć wymagane dokumenty, w tym oświadczenie odbiorcy dywidendy o statusie rzeczywistego właściciela.

Aby zminimalizować ryzyko, płatnicy powinni:

• Zachować szczególną ostrożność przy wypłatach dywidend, zwłaszcza przekraczających próg 2 mln zł.
• Gromadzić pełną dokumentację, szczególnie w przypadku procedury zwrotu podatku.
• Monitorować rozwój orzecznictwa i interpretacji przepisów dotyczących podatku u źródła.

Ostatecznie, wyrok ten może stać się istotnym punktem odniesienia w przyszłych rozstrzygnięciach sądowych, ale kwestia badania statusu rzeczywistego właściciela pozostaje jednym z najbardziej problematycznych zagadnień w obszarze WHT.

Jeśli mają Państwo pytania dotyczące opisanego tematu lub potrzebują Państwo dodatkowych informacji – zapraszamy do kontaktu:

Zadaj pytanie »

DZIAŁ DS. RELACJI Z KLIENTAMI

ELŻBIETA NARON
Główny Konsultant
ds. relacji z klientami
Grupa getsix

***